企業會計準則公報簡介(二)

(七) 存貨 1. 存貨:係指符合下列任一條件之資產:(企業會計準則公報第五號§4) (1) 持有供正常營業過程出售者。(製成品/商品) (2) 正在製造過程中以供正常營業過程出售者。(再製聘) (3) 將於製造過程中或勞務提供過程中消耗之原料或物料。

2. 淨變現價值:係指正常營業過程中,估計售價減去至完工尚需投入及完成出售所需之估計成本後餘額。

3. 出售成本:係指可直接歸屬於出售資產之增額成本,但不包括財務成本及所得稅費用。

4. 本公報適用於所有存貨,但下列情況除外: (企業會計準則公報第五號§2) 1.)建造合約產生之在建工程(見企業會計準則公報第十號「收入」)。 2. )金融工具(見企業會計準則公報第十五號「金融工具」)。 3. )農業活動相關生物資產及收成點之農產品(見企業會計準則公報第十七號「生物資產」)。

5. 存貨成本之原始衡量(企業會計準則公報第五號§5& 19) (a) 存貨成本包括所有購買成本、加工成本及為使存貨達到目前之地點及狀態所發生之其他成本。 (b) 企業應使用先進先出法或平均法(例如加權平均法或移動平均法)衡量存貨成本。但不可替換之存貨項目及依專案計畫生產或購買且能區隔之商品或勞務,應採個別認定法。

6. 購買成本(企業會計準則公報第五號§6) 購買成本包括購買價格、相關稅費(不包括後續可自稅捐機關收到之退稅款)、運輸費用、處理費用及其他可直接歸屬於取得製成品、原料與勞務之其他成本。決定購買成本時,應減去商業折扣、讓價及其他類似扣抵項目

7. 加工成本(企業會計準則公報第五號§8) 加工成本包括與生產直接相關之成本,以及將原料加工為製成品過程中所發生並以有系統方式分攤之變動與固定製造費用。直接相關成本,例如直接人工。變動製造費用係指直接或近乎直接隨產量變動之間接製造成本。例如,間接原料及間接人工。固定製造費用係指不隨產量變動之間接製造成本及工廠之管理與行政成本。例如,廠房與設備之折舊、保險費與租金等 (a) 加工成本=直接成本+變動與固定製造費用 (b) 變動製造費用: 直接或近乎直接隨產量變動之間接製造成本。例如,間接原料及間接人工 (c) 固定製造費用: 不隨產量變動之間接製造成本及工廠之管理與行政成本。例如,廠房與設備之折舊、保險費與租金等

8. 製造費用之分攤(企業會計準則公報第五號§9) (a) 變動製造費用:以生產設備之實際使用狀況作為分攤基礎(實際產能)。 (b) 固定製造費用:以生產設備之正常產能作為分攤基礎(正常產能係指考量既定維修所造成產能損失之情況下,企業預期各期間或各季於正常情況下可達到之平均產量。) (c) 若實際產量與正常產能差異不大,可按實際產量分攤。 (d) 未分攤之製造費用,應於發生當期認列為費用。 (e) 實際產量若異常高於正常產能,應降低每單位產量分攤之固定製造費用,以避免存貨認列金額高於成本。

9. 後續衡量:淨變現價值(企業會計準則公報第五號§14) (a) 存貨應以成本與淨變現價值孰低衡量。當存貨成本高於淨變現價值時,應將成本沖減至淨變現價值,沖減金額應於發生當期認列為銷貨成本。 (b) 後續淨變現價值增加時,應於原沖減金額之範圍內,迴轉存貨淨變現價值增加數,並列為當期銷貨成本之減項。 (c) 存貨之成本與淨變現價值孰低之衡量應逐項比較。但類似或相關之項目得分類比較。

(八) 不動產、廠房及設備 1. 新修正條文(商業會計處理準則第 18 條) (a) 不動產、廠房及設備，指用於商品或勞務之生產或提供、出租予他人或供管理目的而持有(新修正)，且預期使用期間超過一年之有形資產，包括土地、建築物、機器設備、運輸設備及辦公設備等會計項目。 (b) 不動產、廠房及設備應按照取得或建造時之原始成本及後續成本認列。原始成本包括購買價格、使資產達到預期運作方式之必要狀態及地點之任何直接可歸屬成本及未來拆卸、移除該資產或復原的估計成本(新修正)，後續成本包括後續為增添、部分重置或維修該項目所發生之成本。 (c) 不動產、廠房及設備應以成本減除累計折舊及累計減損後之帳面金額列示。不動產、廠房及設備之所有權受限制及供作負債擔保之事實與金額，應予揭露

2. 資產之重估 (a) 新修正條文(商業會計法第 51 條) 商業得依法令規定辦理資產重估價  修正前條文: 第五十一條固定資產、遞耗資產及無形資產，得依法令規定辦理資產重估價。自用土地得按公告現值調整之。

(b) 新修正條文(商業會計法第 52 條) 依前條辦理重估或調整之資產而發生之增值，應列為未實現重估增值。經重估之資產，應按其重估後之價額入帳，自重估年度翌年起，其折舊、折耗或攤銷之計提，均應以重估價值為基礎。  修正前條文: 第五十二條依前條辦理重估或調整之資產而發生之增值，應列為業主權益項下之未實現重估增值。經重估之資產，應按其重估後之價額入帳，自重估年度翌年起，其折舊、折耗或攤銷之計提，均應以重估價值為基礎。自用土地經依公告現值調整後而發生之增值，經減除估計之土地增值稅準備及其他法令規定應減除之準備後，列為業主權益項下之未實現重估增值。

(c) 土地 其他綜合損益—未實現重估增值(依法令重估)—重分類進損益 其他綜合損益—不動產重估增值(依公允價值重估) —重分類進保留盈餘

(九) 負債準備、或有負債及或有資產 1. 除列成本負債準備(企業會計準則公報第八號§10) 不動產、廠房及設備項目之成本,包括下列各項: 1.) 購買價格(包括進口稅捐及不可退還之稅捐),減去商業折扣及讓價。 2. )使資產達到預期運作方式之必要狀態及地點之直接可歸屬成本。例如,場地整理成本、原始交貨及處理成本、安裝及組裝成本、測試成本、專業服務費等。 3. )拆卸、移除該項目及復原其所在地點之原始估計成本,該義務係企業於取得該項目時,或於特定期間非供生產存貨之用途而使用該項目所發生者。(賣掉之相關收入可扣除;未來成本需折算時間價值) 分錄: (1)發生時:借-不動產貸-除役成本負債準備 (2)每年:借-利息費用貸-除役成本負債準備

2. 商業會計處理準則第 25條第2項第11款、負債準備－流動：指不確定時點或金額之流動負債。商業因過去事件而負有現時義務，且很有可能需要流出具經濟效益之資源以清償該義務，及該義務之金額能可靠估計時，應認列負債準備。

3. 認列與衡量規則之應用(企業會計準則公報第九號§25~26) 第二十五條未來營運損失不得認列負債準備。(原財務會計準則公報:無相關規定) 第二十六條企業若有屬於虧損性之合約,該合約之現時義務應認列並衡量為負債準備。 (a) (企業會計準則公報第九號§5條第1項第8款) 虧損性合約:係指一項合約,其義務履行所不可避免之成本超過預期從該合約獲得之經濟效益。不可避免之成本係指退出合約之最小淨成本,其為履行合約而發生之成本與怠於履行合約而發生之補償或罰款之孰低者。

(b) 原財務會計準則公報(98)基秘字第110號及(102)基秘字第051號解釋函: I. (98)基秘字第110號: 財務會計準則公報第9號”或有事項及期後事項之處理準則”-履行義務所不可避免之成本超過預期從該合約獲得之經濟效益,則屬財務會計準則公報第9號”或有事項及期後事項之處理準則”很有可能發生之或有損失.若損失金額得以合理估計,則應認列其損失,若無法估計最允當金額,則應於財務報表中揭露其性質,並估計損失金額之上下限,取下限金額予以認列,同時應揭露尚有額外損失發生之可能性,如確實無法合理估計其損失金額,應依第9號公報說明無法合理估計之事實,並作適當之揭露 II. (102)基秘字第051號: 合約之不可避免之成本係指退出合約之最小淨成本, 其為履行合約而發生之成本與怠於履行合約而發生之補償或罰款之孰低者

(十) 收入

A. 商業會計處理準則  修正條文第三十三條 營業收入，指本期內因銷售商品或提供勞務等所獲得之收入。

勞務之提供/建造合約依交易結果是否能可靠估計決定採 -完工百分比法 -成本回收法若已發生合約成本可能無法回收,則不認列收入, 且已發生成本應於發生當期認列為費用

 修正前條文第二十九條營業收入，指本期內因經常營業活動而銷售商品或提供勞務所獲得之收入；其科目分類與評價及應加註釋事項如下：一、銷貨收入：指因銷售商品所賺得之收入；銷貨退回及折讓，應列為銷貨收入之減項。二、勞務收入：指因提供勞務所賺得之收入。三、業務收入：指因居間、代理業務或受委託報酬所得之收入。四、其他營業收入：指不能歸屬於前三款之其他營業收入。

B. 客戶忠誠計畫(獎勵積分兌換免費或折扣之商品或勞務) (a) 企業會計準則公報第十號第十三條若企業銷售商品或勞務予客戶,並給與客戶獎勵積分(通常稱為「點數」),使客戶得以獎勵積分兌換免費或折扣之商品或勞務,則應將此獎勵積分視為原始銷售交易中可單獨辨認之組成部分。 I. 原始銷售之相關已收或應收對價之公允價值,應分攤至獎勵積分及該銷售之其他組成部分。分攤至獎勵積分之對價,應參照其公允價值,即此獎勵積分可單獨銷售之金額。(“遞延兌換收入”;兌換時轉列”兌換收入”並將兌換商品自”存貨”轉列”兌換費用”) II. 但實務上不可行,或須耗費過當之成本或努力方可取得該公允價值時,無須分攤。

(b) 第十二條本公報之收入認列條件,通常係適用於個別交易,但若個別交易包含數個可辨認項目或數個交易間有關聯時,應以每一可辨認項目之相對公允價值為基礎,將交易價格按比例分攤至每一可辨認項目。例如,商品銷售正常保固以外之售後服務,若該售後服務係可單獨銷售,則交易價格應分攤至售後服務,並遞延於服務履行期間認列收入。若兩個或多個交易互有連結,以至於不將此一系列交易視為整體,則不能瞭解其商業影響時,認列條件應適用於此一系列交易,例如,銷售商品,同時簽訂日後再買回商品之協議,此時應將銷售與買回二項交易合併考量,不得於銷售商品時認列銷貨收入

C. 商品之銷售(企業會計準則公報第十號§14~17) (a) 第十四條銷售商品應於符合下列所有條件時認列收入: 1. 已將商品所有權之重大風險及報酬移轉予買方。 2. 對於已經出售之商品既不持續參與管理,亦未維持有效控制。 3. 收入金額能可靠衡量。 4. 與交易有關之經濟效益很有可能流入企業。 5. 與交易相關之已發生或將發生之成本能可靠衡量。

(b) 第十五條評估企業何時將所有權之重大風險及報酬移轉予買方時,須檢視交易之實質情況。於大多數之情況,所有權之風險及報酬之移轉與法定所有權之移轉或將商品交付予買方佔有,係同時發生。大多數之零售銷貨即為此種情況。於其他情況下,所有權之風險及報酬之移轉與法定所有權之移轉或將商品交付予買方佔有,係於不同時點發生。

(c) 第十六條企業若保留所有權之重大風險,則此交易不得認列收入(風險及報酬之移轉)。例如: 1. 企業對商品或勞務之瑕疵,承擔正常保固條款外之義務。 2. 特定銷售之收入,須俟買方將該商品再出售時方能收款。 3. 商品已運送尚待安裝,而該安裝係合約之重要部分。 4. 買方有依銷售合約中所載之原因或不需任何原因而取消購買之權利,且企業無法確定退貨之機率。

(d) 第十七條企業若僅保留所有權之非重大風險,則此交易為銷售並應認列收入。例如,分期付款銷貨已移轉商品所有權之重大風險及報酬,但僅為確保債權之收現而保有商品之所有權時,應認列銷貨收入;又如附有不滿意可退款之銷售交易,若能可靠估計未來退款金額時,則收入應於銷售時認列,並同時認列估計退貨之負債準備。

(e) 費用若無法可靠衡量:第十八條同一交易之收入與相關費用應同時認列,此即通稱之收入與費用配合。認列收入之條件皆已滿足時,費用通常能可靠衡量。惟費用若無法可靠衡量時,則不能認列收入;此時銷售商品所收取之對價均應認列為負債。

D. 營建業-建造合約、不動產建造協議、揭露 (a) 建造合約之合併及分立(企業會計準則公報第十號§24~26) 第二十四條本公報之規定通常單獨適用於每一項建造合約。在某些情況下,為反映合約之實質,須將本公報之規定適用於單項合約中可單獨辨認之組成部分,或適用於一組合約。 (b) 建造合約之收入及費用認列(企業會計準則公報第十號§27~30)

I. 完工百分比法:第二十七條當建造合約之結果能可靠估計時(見本公報第十九條),與該建造合約有關之合約收入及合約成本,應於報導期間結束日參照合約活動之完成程度,分別認列為收入及費用(通常稱為完工百分比法,見本公報第二十條及第二十一條)。

 第十九條若提供勞務之交易結果能可靠估計時,應按報導期間結束日交易之完成程度 (通常稱為完工百分比法)認列收入。交易結果能可靠估計,必須符合下列所有條件: 1. 收入金額能可靠衡量。 2. 與交易有關之經濟效益很有可能流入企業。 3. 報導期間結束日完成合約尚須發生之成本及合約完成程度皆能可靠估計。 4. 歸屬於合約之成本能明確辨認及可靠衡量。

II. 成本回收法:第二十八條當建造合約之結果無法可靠估計時,應依下列規定處理: 1. 僅在已發生合約成本預期很有可能回收之範圍內認列收入。 2. 合約成本應於發生當期認列為費用。  當建造合約之結果無法可靠估計時,已發生合約成本並非很有可能回收時,不應認列收入, 成本應於發生當期認列為費用  當交易結果可靠估計之不確定因素已不存在時,應依完工百分比法認列收入 (c) 建造合約相關收入之揭露(企業會計準則公報第十號§38~39) I. 收入方法 II. 已發生成本vs已認列利潤vs合約成本之比較差額轉列資產或負債